حكم قضائي يقضي باسترجاع قيمة ضريبة على بيع عقار ليس فيه ربح

بناء على المقال الافتتاحي للدعوى الذي تقدم به المدعيان لدى كتابة ضبط المحكمة بتاريخ 2007/2/,19 يعرضان فيه أنهما فوتا عقارا اشترياه سنة 1998 بثمن 390 ألف درهم للسيدة زلفى الإدريسي، مقابل مبلغ 375 ألف درهم، وهو عبارة عن شقة صغيرة مساحتها 88 مترا مربعا بمدينة سلا، وتم إبرام عقد توثيقي بتاريخ 2005/8/,28 وأديا عنه المساهمة الدنيا المحددة في 3 في المائة من ثمن البيع؛ على الرغم من عدم تحقيقهما لأي ربح، فتظلما لدى المدير الجهوي للضرائب لولاية الرباط وسلا، قصد استرجاع ما أدياه خطأ، غير أنهما لم يتوصلا بأي جواب، ومن أجل ذلك التمسا الحكم بحقهما في استرجاع مبلغ المساهمة المؤداة خطأ لعدم تحقيق أي ربح والمحددة قيمته في 00,250,11 درهم. وفي مذكرة لمدير الضرائب لدى كتابة الضبط أجاب هذا الأخير أن المادة 63 من القانون رقم 89/17 المنظم للضريبة العامة على الدخل أحصت الأشخاص المعفين من الضريبة المذكورة، ولم تستثن أداء مبلغ المساهمة في الحالة التي لم يحقق فيها ربح، هذا فضلا عن كون مقتضيات المادة 94 من القانون أعلاه حددت سعر الضريبة على الأرباح العقارية في 20 في المائة، وعلى أن مبلغها لا يمكن أن يقل عن نسبة 3 في المائة من ثمن التفويت، ملتمسا رفض الطلب. التمس المشتكيان في مذكرة أدليا بها بجلسة 2007/4/19 رد دفوعات مدير الضرائب، والحكم وفق ما جاء به المقال الافتتاحي. الضريبة على الدخل أدلت إدارة الضرائب أثناء المداولة بمذكرة تعقيبية مؤشرا عليها من قبل كتابة الضبط بتاريخ 2007/5/24 تعرض فيها أن مقتضيات المادة 94 من القانون رقم 89/17 المنظم للضريبة العامة على الدخل حدد سعرين مختلفين هما 20 في المائة، و3 في المائة، فالأول يطبق على من حقق أرباحا عقارية، بينما الثاني هو فقط مساهمة دنيا يؤديها البائع وإن لم يحقق أي ربح، هذا فضلا عن كون القانون أعلاه لا يعفي من لم يحقق ربحا أثناء عملية بيع عقار من الأداء، كما أن المدعيين عبآ الإقرار الخاضع للمساهمة الدنيا، وأديا واجبهما الضريبي عن طواعية؛ مما يكون طلبهما بالاسترداد في غير محله ويتعين رفضه. وأوضحت إدارة الضرائب أن المدعيين طلبهما على وسيلة واحدة مستمدة من عدم تحقيقهما لأي ربح جراء بيعهما للعقار موضوع الفرض الضريبي للقول بقانون الضريبة على الأرباح العقارية المفروضة عليهما. ودافعت إدارة الضرائب على أن المادة 63 من القانون رقم 89/7 المنظم للضريبة العامة على الدخل أحصت الأشخاص المعفين ولم تستثن المساهمة الدنيا في الحالة التي لم يحقق فيها البائع أي ربح، هذا فضلا عن كون المادة 94 من نفس القانون حددت الضريبة على الأرباح العقارية في سعر 20 في المائة من صافي الربح العقاري المحقق و3 في المائة من ثمن البيع وإن لم يحقق أي ربح. تعليل المحكمة تنص الفقرة الأولى من البند 2 للمادة 82 من القانون رقم 89/17 المحدثة بموجبه الضريبة العامة على الدخل على أنه: تعتبر أرباحا عقارية لتطبيق هذا القانون الأرباح المثبتة أو المحققة بمناسبة: -بيع عقارات واقعة بالمغرب أو تفويت حقوق عينية متعلقة بالعقارات المذكورة، في حين تنص الفقرة الأولى من البند 3 للمادة 86 من نفس القانون أعلاه على أنه: يساوي الربح الصافي المفروضة عليه الضريبة... وحيث حددت المادة 94 من نفس القانون سعر الضريبة في 20 في المائة فيما يخص الأرباح المحصل عليها أو المثبتة المنصوص عليها في المادة 82 أعلاه، غير أن مبلغ الضريبة لا يمكن أن يقل عن 3 في المائة من ثمن البيع، كما هو محدد في المادة 86 أعلاه. ويتجلى مما سبق-حسب تعليل المحكمة- أنه لقيام الضريبة، يجب التأكد من كون العملية أنتجت ربحا لفائدة المفوت، وأنه في هذه الحالة يمكن أن تكون هذه الضريبة أقل مبلغا من 3 في المائة من ثمن البيع، كما هو محدد في المادة ,86 ومن ثم تظل الواقعة المنشئة للضريبة هي بيع مربح، ومبلغ الضريبة هو 20 في المائة من الربح المتجلى، أوالمحقق على أن لا يقل هذا المبلغ متى تحقق شرط الربح عن 3 في المائة من ثمن البيع. وبمفهوم المخالفة فإنه لإخضاع عملية بيع عقار للضريبة المطعون فيها يتعين على الملزم تحقيق الربح الذي يشكل أساس احتسابها ويمثل الفرق الناتج عن عملية طرح ثمن الاقتناء من ثمن البيع، بمعنى أن الضريبة المذكورة لا تستحق نهائيا طالما أن الواقعة المنشئة لها غير متحققة، ولذلك لا يمكن المطالبة بأداء المساهمة الدنيا عنها. ولما كان ثمن اقتناء من ثمن البيع، بمعنى أن الضريبة المذكورة لا تستحق نهائيا طالما أن الواقعة المنشئة لها غير متحققة، ولذلك لا يمكن المطالبة بأداء المساهمة الدنيا عنها. وبما أن ثمن اقتناء العقار موضوع النزاع هو 000,390 درهم، وكان ثمن تفويته محدد في 000,375 درهم حسب عقدي التفويت والبيع المدلى بهما من قبل المدعيين فإن هذين الأخيرين حققا خسارة بمبلغ 000,15 درهم، يترتب عنها أحقيتهما في استرجاع مبلغ المساهمة الدنيا الذي أدياه، والمحدد في 250,11 درهم. وتطبيقا للقانون رقم 41,90 المحدثة بموجبه المحاكم الإدارية، خاصة المواد 3و5و7و8 منه و القانون رقم 17,89 المحدثة بموجبه الضريبة العامة على الدخل خاصة المواد 82و86و94 منه، قضت المحكمة الإدارية على إدارة الضرائب بإرجاعها للمدعيين مبلغ المساهمة الدنيا المحددة قيمته في 00,250,11 درهم. التعليق على الحكم ذ.توفيق مساعف
محامي بهيئة الرباط
تعتبر الأصول التجارية أموالا منقولة حسب المادتين 79 و80 من قانون مدونة التجارة رقم ,1595 وتشتمل على الزبناء والسمعة التجارية والاسم التجاري والشعار والحق في الكراء والآثاث والبضائع والمعدات والأدوات وبراءات الاختراع والرخص وعلامات الصنع والتجارة والخدمة والرسوم والنماذج الصناعة وغيرها من الحقوق الملحقة بالأصل. وأنه عند شراء الأصل التجاري لمحل تجاري ما أو بمرور سنتين على إبرام عقد كراء مكتوب أو أربع سنوات عن إبرام عقد كراء محل تجاري غير مملوك للغير؛ يصبح المكتري مالكا لأصله التجاري ويحق له تبعا لذلك التصرف فيه بالبيع أو الرهن..، إلا أن مالك الأصل التجاري يقع عليه تنفيذ كافة الالتزامات التعاقدية المحددة في العقد، وكذا تسديد كافة الالتزامات الضريبية التي يخضع لها المحل. موضوع المقال، أن الضرائب المباشرة وغير المباشرة التي تحددها الدولة باعتبارها المسؤولة عن تثبيت النظام العام داخل ترابها، تجد سندها في القوانين الصادرة عن إداراتها والمصادق عليها من قبل البرلمان، وذلك حتى يتسنى لها التوفر على الوسائل المادية الضرورية لخلق وتدبير المرافق العمومية الاستراتيجية التي يحتاج إليها السكان، وخاصة منها الأمن والدفاع والقضاء والصحة والتعليم..، وغيرها من الخدمات المنوطة بها حسب النظام السياسي والاقتصادي المحددة بمقتضى الدستور. وهذه الضرائب المتنوعة تقتطع من عدة مصادر ومنابع، لاسيما منها بيع الأصول التجارية المملوكة للأشخاص الطبيعيين أو المعنويين. وإذا ما قام شخص طبيعي ببيع الأصل التجاري المملوك له، فإنه يتعين عليه التقيد بمقتضيات المادة 81 من مدونة التجارة تحت طائلة البطلان، ثم يستتبع ذلك التصريح بهذا البيع لدى إدارة الضرائب لتحديد مبلغ الضريبة التي يلزمه أداؤها. إن المادة 94 من القانون رقم 8917 المحدثة بموجبه الضريبة عن الدخل العام تحدد مبلغ الضريبة التي يتعين على الملزم أداؤها في نسبة 20 في المائة قيمة الربح المحصل عليه أوالمثبتة المنصوص عليها في المادة 82 غير أن مبلغ الضريبة لا يمكن أن يقل عن 3 في المائة. ومن ثمن البيع كما هو محدد في المادة ,86 وتبعا لذلك فهل يلزم بائع الأصل التجاري دون أن يحقق ربحا أو عند إصابته بخسارة؟ هذا السؤال أجابت عنه المادة 94 بصريح العبارة، وأكده الحكم رقم 1213 الصادر عن المحكمة الإدارية بالرباط بتاريخ 2007531 في الملف رقم 160/07 ش. ض، موضوع النقاش في نازلة الحال. فبالرجوع إلى المادة 94 و82 فإنه سيتضح من قراءة منطوقها ودون إعمال أدوات التأويل القانوني للنص؛ فإن المشرع قد أضفى على هذه الضريبة اسم الضريبة عن الأرباح المحصل عليها من بيع عقارات واقعة بالمغرب، أو تفويت حقوق عينية متعلقة بها...، ولذلك فقد قيد أداء هذه الضريبة بتحقيق البائع للأرباح، أي أنه يتعين على الملزم الذي حقق الربح الذي هو الفرق الناتج عن عملية طرح ثمن الاقتناء من ثمن البيع أداء هذه الضريبة، كأن يكون ثمن الاقتناء هو مليون درهم وثمن البيع هو مليوني درهم، فيكون الربح المحقق هو مليون درهم، الذي يشكل أساس احتسابها. وبالتالي فإن الواقعة الوحيدة المنشئة لهذه الضريبة هي تحقيق بيع مربح فقط، فتطبق عليه مبلغ الضريبة وهو نسبة 20 في المائة من الربح المحقق، على أن لا يقل هذا المبلغ متى تحقق عن نسبة 3 في المائة من ثمن البيع. وأنه خلافا لهذه الواقعة، وهي حالة عدم تحصيل البائع لأي ربح، وإصابته بخسارة عند البيع، فإن إرادة المشرع واضحة من دلالة المادة ,94 وهي أن الملزم معفى من أداء هذه الضريبة، لأنها تدور مع وجود الربح وجودا وعدما، وبما أن الربح لم يقع فإن الضريبة لا يمكن تحصيلها. وأنه بالرغم من وجود المادة 94 ووضوح دلالتها، فإن إدارة الضرائب تتعسف في استعمال السلطة، فتجبر الملزم على أداء نسبة 3 في المائة؛ تحت طائلة عدم تسليمه شهادة الإبراء، الشيء الذي يمنعه من حيازة جميع قيمة المبيع من الموثق... وأنه أمام هذا التجاوز يكون الملزم مجبرا على اللجوء إلى القضاء الإداري قصد إنصافه، وهذا ما وقع في نازلة الحال، فقرر القضاء الحكم على إدارة الضرائب بإرجاع مبلغ المساهمة الدنيا المحددة قيمته في مبلغ 00,250,11 درهم، مع تحميلها المصاريف القضائية بعلة أن الملزم حقق خسارة بمبلغ 00,15000 درهم، وذلك تطبيقا للمادة 94 و 82 و 86 من القانون رقم 17/,89 لأن ثمن الاقتناء هو 00,000,390 درهم وثمن تفويته هو 00,000,375 درهم، وبالتالي لم يحقق أي ربح يسمح بفرض أدائه للضريبة، كما أن أداء المساهمة الدنيا وهي 3 في المائة غير ذات موضوع تبعا لذلك. وبهذا يكون القضاء الإداري قد طبق القانون وأنصف الملزم الضعيف وحقق مبدأ المشروعية الذي يلزم الجميع دولة وجماعات وأفراد بالخضوع للقانون الذي يعد أسمى تعبير عن إرادة الأمة حسب الدستور.